VERGİ HUKUKUNDA BİRLEŞME, BÖLÜNME VE HİSSE DEĞİŞİMİ İŞLERİ Dr. Hamdi Deniz Ege GÖKTUNA GİRİŞ BİRİNCİ BÖLÜM BİRLEŞME, BÖLÜNME, HİSSE DEĞİŞİMİ KAVRAMLARI I. KAVRAMSAL ÇERÇEVE A. TANIM VE TERİM 1. Birleşme 2. Bölünme 3. Hisse Değişimi B. MUKAYESE VE AYIRT ETME 1. Birleşme a. Birleşme - BK md. 179-180 sistemi (Yeni Borçlar Kanunu md. 202-203) b. Birleşme - anonim ortaklığın bir kamu tüzel kişisi tarafından devralınması c. Birleşme – iş ortaklıklarının kurulması d. Birleşme – holding kurulması - konzern e. Birleşme – tröst – kartel kurulması f. Birleşme-konsorsiyum 2. Bölünme a. Bölünme – BK md. 179 uyarınca malvarlığı devri b. Tam bölünme – birleşme c. Tam bölünme – kısmi bölünme 3. Hisse Değişimi a. İştirak hissesi satışı - hisse değişimi b. Kısmi bölünme - hisse değişimi c. Karşılıklı iştirak - hisse değişimi II- HUKUKSAL ÇERÇEVE A. TÜRLER 1. Birleşme Türleri a. Devir yoluyla birleşme (katılma) b. Yeni kuruluş yoluyla birleşme 2. Bölünme Türleri a. Tam bölünme aa. Devir yoluyla bölünme bb. Yeni kuruluş yoluyla bölünme b. Kısmi bölünme B. HUKUKSAL NİTELİK VE SONUÇ 1. Birleşme a. Genel olarak b. Tasfiyesiz infisah c. Malvarlığının intikali ve külli halefiyet aa. Malvarlığı kavramı bb. Külli halefiyet d. Pay sahipliğin devamı 2. Bölünme a. Genel olarak b. Tam bölünmede bölünen şirketin tasfiyesiz infisahı c. Kısmi külli halefiyet d. Pay sahipliğinin devamı e. Devrin bütünlük teşkil eden bölümler itibarıyla yapılması İKİNCİ BÖLÜM AVRUPA BİRLİĞİ VERGİ HUKUKUNDA BİRLEŞME, BÖLÜNME VE HİSSE DEĞİŞİMİ I- AVRUPA BİRLİĞİ VERGİ HUKUKUNA GENEL BAKIŞ A. GİRİŞ B. AVRUPA BİRLİĞİNDE VERGİ UYUMLAŞTIRMASI 1. Vergi Uyumlaştırması Kavramı 2. Vergi Uyumlaştırmasının Hukuksal Dayanağı: Avrupa Topluluğu Anlaşması a. Dolaylı vergilerde b. Dolaysız vergilerde 3. Sınır: İkincillik İlkesi C. VERGİ UYUMLAŞTIRMASININ HUKUKSAL ARAÇLARI 1. Direktifler 2. Direktiflerin Hukuki Niteliği II- AVRUPA BİRLİĞİNDE DOLAYSIZ VERGİLERİN UYUMLAŞTIRILMASI ÇALIŞMALARININ GELİŞİMİ A. NEUMARK RAPORU B. DOLAYSIZ VERGİLERİN UYUMLAŞTIRILMASI İÇİN PROGRAM C. VAN DEN TEMPEL RAPORU D. BURKE RAPORU E. BİRLEŞME DİREKTİFİ 1. Genel Olarak 2. Birleşme Direktifi Değişikliği (2005) 3. 2009/133/EC Sayılı Birleşme Direktifi III- AB BİRLEŞME DİREKTİFİNİN HUKUKİ ÇERÇEVESİ A. DİREKTİFİN ÖZNE VE NESNEYE İLİŞKİN KAPSAMI 1. Özne: Farklı Üye Devletlerin Şirketleri a. Organik ölçüt: şirket türleri b. Ülkesel ölçüt: bir üye devlette mukim olma c. Vergisel ölçüt: vergi türü 2. Nesne: Farklı Üye Devlet Şirketlerinin Yeniden Yapılanma İşlemleri ve Bir Avrupa Şirketi ve Avrupa Kooperatifinin Kayıtlı Merkezinin Transferi a. Malvarlığının tamamının devrini öngören işlemler aa. Birleşme bb. Bölünme b. Malvarlığının bir kısmının devrini öngören işlemler aa. Aktif devri bb. Kısmi Bölünme cc. Hisse Değişimi dd. Bir Avrupa şirketinin ve Avrupa kooperatifinin kayıtlı merkezinin nakli 3. SEVIC Davası ve Sınırlı Sorumlu Şirketlerin Sınır Ötesi Birleşmelerine İlişkin Şirketler Hukuku Direktifi Sonrası Birleşme Direktifinin Kapsamı B. DİREKTİFİN COĞRAFİ KAPSAMI 1. Direktifin Uygulama Alanının Tespiti 2. Kapsam Dışı İşlemler a. Sınır ötesi bağın mevcut olmaması b. Toplulukla bağın mevcut olmaması IV- AB BİRLEŞME DİREKTİFİNİN HUKUKİ REJİMİ A- DİREKTİFİN HUKUKİ REJİMİ 1. Genel Açıklamalar 2. Birleşme Bölünme ve Kısmi Bölünme İşlemine Taraf Olan Şirketlerin Vergilendirilmesi a. Değer artış kazançlarında vergi ertelemesi aa. Değer artış kazancı kavramı bb. Bir işyerine bağlı bulunma şartı cc. Bilanço değerlerinin aynen devralınması dd. Özel durum: yabancı bir işyerinin devri b. Zararların nakli c. Vergiden istisna edilmiş karşılıkların ve yedek akçelerin devri d. İştirak hisselerinin iptali e. Hisselerin değerlemesi aa. Aktif transferi işleminde elde edilen hisselerin değerlemesi bb. Bir hisse değişimi işleminde devralan şirket tarafından hisselerin değerlemesi 3. Pay sahiplerine ilişkin vergilendirme rejimi 4. Özel Durum: Melez (Vergisel Açıdan Şeffaf) İşletmeler a. Vergisel açıdan şeffaflık ve melez işletme kavramı b. Birleşme Direktifinde melez işletmeler için öngörülen vergilendirme rejimi aa. Melez şirketin devreden veya iştirak edilen şirket olması bb. Melez şirketin pay sahibi olması cc. Melez şirketin devralan veya iştirak eden şirket olması B- DİREKTİFİN KÖTÜYE KULLANILMASININ ÖNLENMESİ 1. Genel Açıklamalar 2. Vergi Kaçakçılığı ve Vergiden Kaçınma Kavramları 3. Kötüye Kullanma Teriminin Anlamı 4. Avrupa Birliği Adalet Divanı Kararlarında Vergiden Kaçınma Kavramı ÜÇÜNCÜ BÖLÜM TÜRK VERGİ HUKUKUNDA BİRLEŞME, BÖLÜNME VE HİSSE DEĞİŞİMİ I. BİRLEŞME A. VERGİLİ BİRLEŞME (KVK md. 18) 1. Genel Açıklamalar 2. Birleşme Dönemi 3. Birleşme Kârı 4. Değiştirme Birimi ve Birleşme Primi 5. Birleşme Primi 6. Birleşme Kârının Beyanı ve Ödenmesi 7. Birleşme Halinde Geçici Vergi Uygulaması 8. Birleşme Halinde Sorumluluk a. Birleşme kârının beyanı b. Birleşme öncesi dönemlere ait beyannameler c. Tahakkuk etmiş vergilerin ödenmesi, itirazlı tarhiyat için karşılık ayrılması d. Birleşme işleminin incelenmesi 9. Birleşme ile İlgili Özellik Arz Eden Haller a. Birleşme giderleri b. Birleşen kurumun zararı c. Birleşme işlemine taraf olan kurumlar arasında iştirak ilişkisinin varlığı aa. Birleşen şirketin, birleşilen şirkette sermaye payına sahip olması bb. Birleşilen şirketin, birleşen şirkette sermaye payına sahip olması c. Taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların durumu d. Amortismanlar 10. Birleşmede Katma Değer Vergisi Uygulaması 194 B. DEVİR (VERGİSİZ BİRLEŞME) 1. Genel Açıklamalar 2. Devir İşleminin Şartları a. Birleşen ve birleşilen kurumun kanuni merkezi veya iş merkezinin Türkiye’de bulunması b. Münfesih kurumun devir tarihindeki bilanço değerlerinin, birleşilen kurum tarafından bir bütün halinde devralınması ve aynen bilançosuna geçirilmesi 3. Devir Halinde Vergilendirme a. Kurumlar vergisi beyannamelerinin verilmesi b. Taahhütname c. Şartlara uyulmaması halinde durum 4. Devir ile İlgili Özellik Arz Eden Haller a. Devir giderleri b. Devir halinde zarar mahsubu c. Devir halinde amortisman uygulaması ve yenileme fonu d. Devir halinde taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların durumu e. Devir halinde geçici vergi uygulaması 5. Devirde Katma Değer Vergisi II. BÖLÜNME A. TAM BÖLÜNME 1. Genel Açıklamalar 2. Tam Bölünmenin Şartları a. Tam bölünmenin esasa ilişkin şartları aa. Bölünen ve devralan kurumların sermaye şirketi olması bb. Bölünen ve devralan kurumların tam mükellef olması cc. Bölünen kurumun tüm malvarlığı, alacak ve borçlarını kayıtlı değerleri üzerinden devretmesi dd. Devralan kurumların mevcut veya yeni kurulacak iki veya daha fazla sermaye şirketi olması ee. Bölünen şirket ortaklarına devralan şirket sermayesinden pay verilmesi b. Tam bölünmenin şekle ilişkin şartları aa. Bölünme beyannamesinin verilmesi bb. Taahhütname 3. Tam Bölünme Halinde Tahakkuk Eden Vergilerin Ödenmesi 4. Tam Bölünme ile İlgili Özellik Arz Eden Haller a. İşletme bütünlüğü kavramı b. %10’luk nakit ödeme c. Tam bölünmede zarar mahsubu d. Tam bölünmede amortisman ve yenileme fonu 5. Tam Bölünmede Katma Değer Vergisi B. KISMİ BÖLÜNME 1. Genel Açıklamalar 2. Kısmi Bölünmenin Hükümleri a. Bölünen ve devralan şirketlerin sermaye şirketi olması b. Bölünen ve devralan şirketlerin tam ve dar mükellef olmaları c. Devralan sermaye şirketlerinin mevcut veya yeni kurulmuş olması d. Üretim ve hizmet işletmelerinin ayni sermaye olarak konulması 3. Kısmi Bölünmede Özellikli Durumlar a. Kısmi bölünmede amortisman uygulaması b. Kısmi bölünmede zarar mahsubu c. Devralan kurumların sorumluluğu 4. Kısmi Bölünme Halinde Vergilendirme III. HİSSE DEĞİŞİMİ A. GENEL AÇIKLAMALAR B. HİSSE DEĞİŞİMİNİN ŞARTLARI 1. Hisseleri Devralacak Şirketin Tam Mükellef Olması 2. Hisseleri Devralınan Şirketin Yönetimi ve Hisse Çoğunluğunun Elde Edilmesi 3. Devralınan Hisse Senetlerinin Karşılığında Bu Şirketin Ortaklarına Devralan Şirketin Sermayesini Temsil Eden Hisselerin Verilmesi SONUÇ KAYNAKÇA
